Ricorso del Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato
e difeso dalla Avvocatura Generale dello Stato presso cui e'
domiciliato in Roma, via dei Portoghesi, 12;
Contro regione Sardegna, in persona del Presidente della Giunta
regionale pro tempore, per la declaratoria di illegittimita'
costituzionale dell'art. 1, comma 1, della Legge della Regione
Sardegna n. 7 del 21 gennaio 2014, pubblicata sul BUR n. 5 del 23
gennaio 2014 recante «Disposizioni per la formazione del bilancio
annuale e pluriennale della Regione (legge finanziaria 2014)».
La legge della Regione autonoma Sardegna n. 7 del 21 gennaio 2014
recante disposizioni per la formazione del bilancio annuale e
pluriennale della Regione (legge finanziaria 2014) all'art. 1 detta
disposizioni di carattere istituzionale e finanziario. Piu'
precisamente all'art. 1, comma 1, dispone «ai sensi dell'art. 8,
primo comma, lettera d) e secondo comma della legge costituzionale 26
febbraio 1948 n. 3 (Statuto speciale per la Sardegna) nelle entrate
spettanti alla Regione sono comprese anche le imposte di
fabbricazione su tutti i prodotti che ne siano gravati generate nel
territorio regionale anche se riscosse nel restante territorio dello
Stato».
Il richiamato art. 8 primo comma, della legge costituzionale 26
febbraio 1948 n. 3 (Statuto speciale della Sardegna) dispone che «Le
entrate della regione sono costituite:
a) dai sette decimi del gettito delle imposte sul reddito
delle persone fisiche e sul reddito delle persone giuridiche riscosse
nel territorio della regione;
b) dai nove decimi del gettito delle imposte sul bollo, di
registro, ipotecarie, sul consumo dell'energia elettrica e delle
tasse sulle concessioni governative percette nel territorio della
regione;
c) dai cinque decimi delle imposte sulle successioni e
donazioni riscosse nel territorio della regione;
d) dai nove decimi dell'imposta di fabbricazione su tutti i
prodotti che ne siano gravati, percetta nel territorio della regione;
e) dai nove decimi della quota fiscale dell'imposta erariale
di consumo relativa ai prodotti dei monopoli dei tabacchi consumati
nella regione;
f) dai nove decimi del gettito dell'imposta sul valore
aggiunto generata sul territorio regionale da determinare sulla base
dei consumi regionali delle famiglie rilevati annualmente dall'ISTAT;
g) dai canoni per le concessioni idroelettriche;
h) da imposte e tasse sul turismo e da altri tributi propri
che la regione ha facolta' di istituire con legge in armonia con i
principi del sistema tributario dello Stato;
i) dai redditi derivanti dal proprio patrimonio e dal proprio
demanio;
l) da contributi straordinari dello Stato per particolari
piani di opere pubbliche e di trasformazione fondiaria;
m) dai sette decimi di tutte le entrate erariali, dirette o
indirette, comunque denominate, ad eccezione di quelle di spettanza
di altri enti pubblici.
Nelle entrate spettanti alla regione sono comprese anche quelle
che, sebbene relative a fattispecie tributarie maturate nell'ambito
regionale, affluiscono, in attuazione di disposizioni legislative o
per esigenze amministrative, ad uffici finanziari situati fuori del
territorio della regione».
La disposizione sopra richiamata, appare costituzionalmente
illegittima, sotto i profili che verranno ora evidenziati, e pertanto
il Governo - giusta delibera del Consiglio dei ministri del 21 marzo
2014 (che per estratto autentico si produce sub 1) ai sensi dell'
art. 127 Cost. la impugna con il presente ricorso per i seguenti
Motivi
1. - Violazione degli artt. 8 ,54 e 56 dello Statuto Speciale della
Regione Sardegna (approvato con legge costituzionale n. 3/1948).
1. L'art. 1, comma 1, della Legge regionale della Sardegna
n.7/2014 dispone «ai sensi dell'art. 8, primo comma, lettera d) e
secondo comma della legge costituzionale 26 febbraio 1948 n. 3
(Statuto speciale per la Sardegna) nelle entrate spettanti alla
Regione sono comprese anche le imposte di fabbricazione su tutti i
prodotti che ne siano gravati generate nel territorio regionale anche
se riscosse nel restante territorio dello Stato».
La norma in esame si configura come una norma interpretativa
della diposizione statutaria dell'art. 8 primo comma lettera d) e
secondo comma, che richiama espressamente.
La norma statutaria richiamata, ovvero l'art.8, primo
comma,lettera d) e secondo comma,della legge costituzionale 26
febbraio 2014 n. 3 (Statuto speciale della Regione Sardegna),prevede
che tra le entrate spettanti alla Regione siano compresi" i nove
decimi dell'imposta di fabbricazione su tutti i prodotti che ne siano
gravati, percetta nel territorio regionale" (primo comma lettera d).
Il secondo comma della medesima disposizione statutaria,
anch'esso richiamato, reca una previsione di carattere residuale che
comprende tra le entrate spettanti alla regione «anche quelle che,
sebbene relative a fattispecie tributarie maturate nell'ambito
regionale,affluiscono in attuazione di disposizioni legislative o per
esigenze amministrative ad uffici finanziari situati fuori del
territorio della regione».
La materia disciplinata dalle norme regionali in esame attiene al
sistema impositivo in materia di accise.
In base all'art. 1 comma 2 d.l. 30 agosto 1993 n. 331 convertito
con modificazioni in legge 29 ottobre 1993 n. 427 l'accisa e'
«'imposizione diretta sulla produzione o sui consumi prevista dalle
vigenti disposizioni ,con la denominazione di imposta di
fabbricazione o di consumo e corrispondente sovrimposta di confine o
di consumo».
L'art. 2 del d.lgs n. 504/95 dispone che l'accisa e' esigibile
solo dall'atto della immissione in consumo in perfetta aderenza a
quanto disposto dalla normativa comunitaria di riferimento e in
particolare dalla direttiva 2008/118/CE (relativa al regime generale
delle accise).
Il dato rilevante e' quindi l'effettiva immissione in consumo nel
territorio nazionale,che rappresenta la circostanza che condiziona il
perfezionamento della pretesa tributaria,in mancanza della quale
quest'ultima rimane estinta.
Il fatto generatore dell'accisa (produzione o importazione dei
prodotti sottoposti) non risulta sufficiente da solo a quantificare
concretamente l'entita' della pretesa tributaria che dipende
intimamente dall'impiego reale degli stessi prodotti nel luogo di
effettivo consumo.
Cio' significa che possono spettare alla Regione Sardegna le
somme relative alle accise per le quali si e' verificato nella
Regione non soltanto il fatto generatore ma anche la condizione di
esigibilita' che avviene al momento dell'immissione in consumo nello
stesso territorio dei prodotti soggetti ad accisa.
Consegue allora da quanto esposto che l'art. 1, comma 1, della
legge regionale n. 7/2014 viola in primo luogo la stessa disposizione
statutaria dell'art. 8, lettera d).
Nella norma regionale in esame l'introduzione del termine
«generate» ha infatti l'intento di interpretare il criterio di
quantificazione del gettito delle accise (gettito compartecipato
dalla regione Sardegna nella misura dei nove decimi per effetto di
quanto previsto dallo stesso articolo 8, primo comma lettera d) e
secondo comma, dello Statuto di autonomia) sulla base appunto del
«generato» («le imposte di fabbricazione generate nel territorio
regionale anche se riscosse nel restante territorio o dello Stato».).
Tale criterio di quantificazione introdotto in via interpretativa
non risulta pero' coerente con il criterio del «percetto», cui fa
invece testualmente riferimento lo stesso articolo 8 dello Statuto,
che applica correttamente il sistema impositivo in materia di accise.
Mentre, infatti, il criterio del «generato», e' riferito alla
produzione complessiva che si realizza nel territorio della regione,
anche se relativa a prodotti che poi scontano il tributo nella
restante parte del territorio nazionale, il criterio del «percetto»,
invece, si riferisce esclusivamente ai prodotti immessi in consumo
nel territorio regionale. Solo l'immissione in consumo rende infatti
esigibile l'accisa, e quindi, con il pagamento del prezzo fa si' che
questa sia «percetta», cosi' integrando la fattispecie costitutiva
dell'obbligazione tributaria.
Se il prodotto esce dal territorio regionale prima di essere
immesso in consumo (come in tutti i casi di regime sospensivo nei
quali l'uscita del prodotto dal deposito fiscale non costituisce,
altresi', immissione in consumo) non possono quindi aversi ne'
"percezione" del tributo nel territorio regionale, ai sensi dell'art.
8 comma 1 lett. d) Statuto, ne' "maturazione della fattispecie
impositiva nel territorio regionale" ai sensi dell'art. 8, comma 2,
Statuto.
Evidente e', in conclusione, il frontale contrasto della
disposizione impugnata con la corretta interpretazione statutaria. La
disposizione impugnata sostanzialmente abroga la rilevanza
costitutiva del momento dell'esigibilita'/immissione in consumo, e
con esso dell'elemento della percezione, esaurendo la fattispecie nel
solo elemento, necessario, ma non sufficiente (giusta gli illustrati
principi del sistema delle accise), della fabbricazione o
importazione (in Sardegna) del prodotto.
Il diritto vivente e' conforme. Leggesi p. es. da ultimo in Cass.
6 novembre 2013 n. 24912: «In materia di accise, l'esigibilita'
dell'imposta e' sottoposta al regime sospensivo di cui all'art. 1,
comma 2, lett. g), del d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (T. U. delle
imposte sulla produzione e sui consumi) fino all'immissione in
consumo dei prodotti sui quali la stessa grava, assumendo rilievo, ai
fini dell'imposizione, l'attitudine economica, dei fabbricanti e
produttori, a presentarsi sul mercato per vendere i prodotti a
terzi». Diritto vivente che anche nel caso reciproco dei criteri
applicativi delle eventuali esenzioni, e proprio con riferimento a
regioni a statuto speciale, ribadisce la centralita' del momento
dell'immissione in consumo: si veda Cass. 21/03/2012 n. 4511, secondo
cui:
«In tema di accise, il regime di esenzione, stabilito
dall'art. 1 della legge 3 agosto 1949, n. 623 per l'immissione in
consumo di alcool nel territorio della Regione della Valle d'Aosta,
non si applica al prodotto ottenuto da un'industria locale attraverso
la mera diluizione dell'alcool etilico con una modesta percentuale di
acqua e poi commercializzato, perche' l'art. 15, paragrafo 6, del
regolamento regionale del 29 gennaio 1973, laddove prevede
l'esenzione in riferimento al contingente assegnato alle industrie
locali per la trasformazione in liquori, da un lato, per il suo
tenore letterale, non attiene alla mera immissione al consumo da
parte di queste, e, dall'altro, non puo' riferirsi alla descritta
attivita' di diluizione, dovendo essere coordinato con la disciplina
comunitaria di diretta ed immediata applicazione, che, in forza del
regolamento CEE n. 89/1576/CEE adottato dal Consiglio in data 29
maggio 1989 (vigente «ratione temporis»), esclude l'idoneita' del
prodotto in questione al commercio per il consumo umano senza
ulteriori aggiunte e manipolazioni».
2. La norma in esame, ponendosi come norma interpretativa e di
attuazione dell'art. 8 dello statuto della Regione Sardegna, viola
inoltre l'art. 56 del medesimo statuto sotto altro profilo, con
riferimento alle disposizioni che regolano la gerarchia delle fonti.
In base all'art. 56 dello Statuto «Una Commissione paritetica di
quattro membri, nominati dal Governo della Repubblica e dall'Alto
Commissario per la Sardegna sentita la Consulta regionale, proporra'
le norme relative al passaggio degli uffici e del personale dallo
Stato alla Regione, nonche' le norme di attuazione del presente
Statuto.
Tali norme saranno sottoposte al parere della Consulta o del
Consiglio regionale e saranno emanate con decreto legislativo».
Qualsiasi modifica, integrazione, o anche solo interpretazione di
norme statutarie (quale, nel caso di specie, l'articolo 8 della Legge
costituzionale 26 febbraio 1948, n. 3) non puo' quindi che essere
affidata a disposizioni di pari rango nella gerarchia delle fonti,
ovvero alle norme di attuazione statutaria; norme, quest'ultime, che
pur non avendo natura di nonne costituzionali, sono peraltro dotate
di forza "superlegislativa" in virtu' del peculiare procedimento di
approvazione previsto dagli stessi Statuti speciali. Procedimento che
tra l'altro rimette ad una apposita Commissione paritetica (e quindi
alla concertazione tra lo Stato e la regione) l'approvazione di tali
norme (art. 56 Statuto).
3. La norma in esame, sempre in riferimento alle disposizioni che
regolano la gerarchia delle fonti, viola altresi' l'art. 54 dello
Statuto il quale dispone che «Per le modificazioni del presente
Statuto si applica il procedimento stabilito dalla Costituzione per
le leggi costituzionali. L'iniziativa di modificazione puo' essere
esercitata anche dal Consiglio regionale o da almeno ventimila
elettori.
I progetti di modificazione del presente Statuto di iniziativa
governativa o parlamentare sono comunicati dal Governo della
Repubblica al Consiglio regionale, che esprime il suo parere entro
due mesi
Qualora un progetto di modifica sia stato approvato in prima
deliberazione da una delle Camere ed il parere del Consiglio
regionale sia contrario, il Presidente della Regione puo' indire un
referendum consultivo prima del compimento del termine previsto dalla
Costituzione per la seconda deliberazione.
Le modificazioni allo Statuto approvate non sono comunque
sottoposte a referendum nazionale.
Le disposizioni del Titolo III del presente Statuto possono
essere modificate con leggi ordinarie della Repubblica su proposta
del Governo o della Regione, in ogni caso sentita la Regione."
L'art. 8 dello Statuto rientra nel titolo III (disposizioni di
carattere finanziario). Ai sensi del comma 5 dell'art. 54,esso puo'
essere modificato solo con legge ordinaria della Repubblica su
proposta del Governo o della Regione.
Non e' quindi consentito alla semplice legge regionale modificare
unilateralmente e sostanzialmente una nonna finanziaria dello
Statuto,come invece,secondo quanto esposto finora, palesemente
avviene nel caso in esame.
2. - Violazione degli artt. 117 primo comma, e secondo comma lettere
a), lettera e) e lettera q) Cost.; e dell'art. 119 Cost.
Il criterio di quantificazione del gettito delle accise
introdotto dal legislatore regionale con l'art. 1 comma 1 legge n.
7/2014 in esame viola altresi' le norme in rubrica.
Le disposizioni comunitarie in materia stabiliscono, come si e'
detto, che le accise costituiscono tributi armonizzati a livello
comunitario e distinguono chiaramente il momento generatore
dell'obbligazione tributaria dal momento di esigibilita'
dell'imposta.
La direttiva comunitaria n. 2008/118/CE relativa al regime
generale delle accise, stabilisce che "ai fini del corretto
funzionamento del mercato interno rimane necessario che la nozione di
accisa e le condizioni di esigibilita' dell'accisa siano uguali in
tutti gli Stati membri, occorre precisare a livello comunitario il
momento in cui i prodotti sottoposti ad accisa sono immessi in
consumo e chi e' il debitore dell'accisa."
La predetta direttiva e' stata successivamente recepita dal
decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504 e s.m.i (T.U. delle
disposizioni legislative concernenti le imposte sulle produzioni e
sui consumi).
Per quanto concerne la nascita dell'obbligazione tributaria e
l'esigibilita' delle accise, l'art. 2 del medesimo d.lgs. dispone al
comma l che "per i prodotti sottoposti ad accisa l'obbligazione
tributaria sorge al momento della loro fabbricazione...ovvero dalla
loro importazione «e, al comma 2, che "l'accisa a esigibile all'atto
della immissione in consumo del prodotto nel territorio della
Stato...»
L'esigibilita' dell'accisa si realizza, quindi, a seguito
dell'estrazione dei prodotti dal deposito fiscale e il trasferimento
a depositi o impianti. E' infatti solamente in tale momento che e'
possibile individuare la destinazione dei prodotti e la conseguente
aliquota da applicare. Appare evidente che nessun introito si
concretizza per l'erario al mero sorgere dell'obbligazione
tributaria, vale a dire al momento della fabbricazione dei prodotti
sottoposti ad accisa.
In considerazione dei menzionati principi il termine "percetto",
ai fini dell'individuazione delle somme spettanti alla Regione
Sardegna, non puo' che essere inteso con riferimento all'accisa
relativa ai prodotti immessi in consumo. L'interpretazione derivante
dalla norma regionale in esame mira invero ad attribuire alla Regione
una quota di tutte le accise potenzialmente riconducibili ai prodotti
fabbricati nel territorio regionale. Tale disposizione, pertanto,
contrasta con il quadro normativo comunitario citato.
La giurisprudenza di codesta Corte costituzionale ha piu' volte
evidenziato (sentenze n. 185 del 2011 e 115 del 2010) il nesso che
lega l'accisa al territorio in cui si realizza il consumo del
prodotto.
Alla stregua di quanto sopra esposto, l'articolo 1 della legge
regionale Sardegna in esame, nel derogare all'applicazione di norme
comunitarie e nel prevedere una diversa ripartizione del gettito
delle accise spettanti alla Regione, viola le competenze esclusive
dello Stato in materia di ordinamento comunitario e obblighi
internazionali di cui all'articolo 117, primo comma della
Costituzione, nonche' nelle materie di politica estera, sistema
tributario e contabile dello Stato e dogane di cui all'articolo 117,
secondo comma, lettere a), lettere e) e q).
2. Sotto altro aspetto appare chiara anche la violazione
dell'art. dell'art. 119 Cost che al primo comma riconosce "alle
Regioni autonomia finanziaria di entrata e di spesa, nel rispetto
dell'equilibrio dei relativi bilanci, e concorrono ad assicurare
l'osservanza dei vincoli economici e finanziari derivanti
dall'ordinamento dell'Unione europea") e con il secondo comma dispone
che "le Regioni stabiliscono e applicano tributi ed entrate propri,
in armonia con la Costituzione e secondo i principi di coordinamento
della finanza pubblica e del sistema tributario. Dispongono di
compartecipazioni al gettito di tributi erariali riferibile al loro
territorio."
La disposizione impugnata scinde solo per il territorio della
Sardegna il momento della generazione del prodotto e quello della
immissione in consumo,che invece nel sistema generale delle accise
sono inscindibilmente connessi al fine di integrare la fattispecie
impositiva. Essa viola quindi il fondamentale principio del
coordinamento tra la finanza regionale e quella statale,creando solo
per la Sardegna una anomala figura di accisa imponibile a prescindere
dall'immissione in consumo.